IVA - Cessione all’esportazione triangolare: requisiti per l’applicazione del regime di non imponibilità ex art.8, comma 1, lett. a) del DPR n.633/72

È questo uno dei principali chiarimenti forniti dalla Agenzia delle Entrate con la risposta a interpello n. 283 del 4 aprile 2023.

In particolare, l’Agenzia delle Entrate con la risposta n. 283 ha ribadito le condizioni che legittimano la fatturazione dei beni, in regime di non imponibilità IVA ex art.8, comma 1, lett. a) del DPR n.633/72 da parte del primo cedente italiano nei confronti del proprio cessionario nazionale promotore della transazione triangolare.

A titolo di premessa, l’Agenzia ricorda che le cessioni all'esportazione c.d. dirette, di cui all'art. 8, comma 1, lett. a) del DPR n. 633 del 1972, si realizzano al verificarsi congiuntamente dei seguenti requisiti:

• il trasferimento della proprietà o di altro diritto reale di godimento del bene tra un soggetto passivo IVA e un altro soggetto passivo IVA;
• il trasferimento ''fisico'' dei beni fuori del territorio dell'UE;
• il trasporto e/o spedizione di beni ''a cura o a nome del cedente''.

Le esportazioni triangolari all’esportazione sono quelle operazioni commerciali nelle quali intervengono, oltre al terzo soggetto non residente, ultimo acquirente, due operatori nazionali rispettivamente primo cedente e primo cessionario/secondo cedente dei beni promotore della triangolare.

Più in particolare, l'ipotesi di triangolazione nazionale all’esportazione ricorre quando la cessione, anche tramite l'intervento di un commissionario, sia eseguita dal primo cedente con trasporto o spedizione dei beni nel Paese extra-ue di destino su incarico del proprio cessionario italiano (o del suo commissionario).

Al ricorrere delle condizioni sopra evidenziate si considerano non imponibili:

• sia la cessione da parte del primo cedente nazionale nei confronti del proprio cessionario nazionale/promotore della triangolazione (esportazione triangolare);
• sia la cessione dei beni da parte del promotore della triangolare nei confronti del proprio cliente finale extra-ue (esportazione diretta).

Ne deriva che, tranne in casi limitati, che rappresentano una eccezione, nelle esportazioni triangolari affinché il primo fornitore possa fatturare i beni in regime di non imponibilità IVA nei confronti del proprio cessionario nazionale, è importante che quest’ultimo (promotore della triangolare) non entri in possesso della merce.

Fanno eccezione a tale regola due determinate fattispecie sulle quali l’Amministrazione finanziaria si era già espressa in passato, vale a dire:

• l’ipotesi in cui i beni prima della loro spedizione al di fuori dell’UE siano sottoposti da parte del promotore a test o collaudi tecnici per verificare la conformità del bene ai requisiti costruttivi richiesti o il funzionamento dei beni prima che siano spediti (R.M. n. 72/2000);
• la circostanza in cui il primo fornitore nazionale invii la merce al promotore affinché ne esegua l’assemblaggio e la certificazione prima di acquistarli ai fini della rivendita al cessionario finale extra Ue (RAE n.580/2020).

Nel caso invece esaminato nella risposta a interpello n. 283/2023, risulta che:

• la società cessionaria nazionale Alfa (promotrice della transazione triangolare), acquisisce i beni presso il fornitore italiano;
• i beni vengono ritirati presso lo stabilimento del proprio fornitore italiano (con resa EXW), oppure in alternativa il fornitore italiano consegna i beni presso il magazzino del vettore incaricato dalla società Alfa (con resa FCA);
• successivamente la società ALFA tramite propri vettori cura il trasporto dei beni verso la destinazione di arrivo extra UE;
• il cliente estero acquista i beni dopo che ALFA esegue i test di collaudo nel territorio extra UE.

Nell'ambito della predetta transazione, come emerge dalla contrattualista allegata all'istanza di interpello, la società ALFA (cessionario/promotore della triangolare) si impegna a curare direttamente, per il tramite di vettori incaricati a suo nome e per proprio conto, il trasporto dei beni acquistati presso il proprio fornitore italiano, facendosi quindi carico di tutti i rischi di eventuali danni e/o perdite dei beni verificabili durante il trasporto fino alla consegna nel territorio del Paese extra UE di destinazione.

Pertanto, poiché ALFA acquista la disponibilità dei beni, nel territorio dello Stato italiano la cessione che intercorre tra la stessa e il proprio fornitore italiano è imponibile ai fini IVA come cessione di beni nazionale.

In altri termini, anche se dalla contrattualistica risulta evidente che la destinazione dei predetti beni sia la rivendita al cliente estero, nel caso di specie la transazione triangolare non può configurare una cessione all'esportazione, non imponibile, ai sensi dell'art. 8, comma 1, lettera a) del DPR n. 633/72, in quanto non risulta integrato il requisito del ''trasporto a cura e nome del primo cedente''.

Qualora, poi, nell’operazione triangolare l’ultimo trasferimento di beni tra il cessionario/promotore e il cliente finale venga effettuato nell’ambito di uno schema contrattuale più complesso (che comprende la supervisione al monitoraggio e al collaudo o la messa in opera, ovvero attività di vera e propria costruzione di un impianto), l’agenzia precisa che occorre anche valutare se la complessa operazione, (in base ai criteri elaborati dalla Corte di Giustizia in materia di operazione composite), sia qualificabile come prestazione dei servizi oggetto di un contratto di appalto relativo alla realizzazione di un impianto.

In tale ultima ipotesi, il trattamento IVA della prestazione di servizi, configurabile come operazione principale (assorbente), si deve estendere anche all’operazione di fornitura di beni.

Contatti

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